長期股權投資成本法和權益法的核算
第五章:長期股權投資在考試中處於重要的地位，經常考大題。本章重點有兩個：長期股權投資成本法和權益法的核算。
四、長期股權投資核算方法的轉換
長期股權投資在持有期間，可能因持股比例下降或上升而由成本法改為權益法或由權益法改為成本法。轉換時會計處理如下：
(一)成本法轉換為權益法
長期股權投資的核算由成本法轉為權益法時,應區別形成該轉換的不同情況進行處理：
l.原持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資,因追加投資導致持股比例上升,能夠對被投資單位施加重大影響或是實施共同控制的,在自成本法轉為權益法時,應區分原持有的長期股權投資以及新增長期股權投資兩部分分別處理:
(1)原持有長期股權投資的賬面餘額與按照原持股比例計算確定應享有原取得投資時被投資單位可辨認淨資產公允價值份額之間的差額,屬於透過投資作價體現的商譽部分(即原取得投資時投資成本大於應享有被投資單位可辨認淨資產公允價值份額的部分),不調整長期股權投資的賬面價值;屬於原取得投資時因投資成本小於應享有被投資單位可辨認淨資產公允價值份額的差額,一方面應調整長期股權投資的賬面價值,同時調整留存收益。(追溯調整)
(2)對於新取得的股權部分,應比較新增投資的成本與取得該部分投資時應享有被投資單位可辨認淨資產公允價值的份額,其中投資成本大於投資時應享有被投資單位可辨認淨資產公允價值份額的,不調整長期股權投資的成本;投資成本小於應享有被投資單位可辨認淨資產公允價值份額的,應調整增加長期股權投資的成本,同時計入取得當期的營業外收入。
上述與原持股比例相對應的商譽或是應計入留存收益的金額與新取得投資過程中體現的商譽及計入當期損益的金額應綜合考慮,在此基礎上確定與整體投資相關的商譽或是因投資成本小於應享有被投資單位可辨認淨資產公允價值份額應計入留存收益或是損益的金額。
(3)對於原取得投資後至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認淨資產公允價值的變動相對於原持股比例的部分,屬於在此期間被投資單位實現淨損益中應享有份額的,一方面應當調整長期股權投資的賬面價值,同時調整留存收益;屬於其他原因導致的.被投資單位可辨認淨資產公允價值變動中應享有的份額,在調整長期股權投資賬面價值的同時,應當計入“資本公積——其他資本公積”。
總的思路是：應採用追溯調整，看成是最初就採用權益法一樣。
【例14】A公司於20×5年2月取得B公司10%的股權,成本為600萬元,取得投資時B公司可辨認淨資產公允價值總額為5600萬元(假定公允價值與賬面價值相同)。因對被投資單位不具有重大影響且無法可靠確定該項投資的公允價值,A公司對其採用成本法核算。本例中A公司按照淨利潤的10%提取盈餘公積。
20×6年1月10日,A公司又以1200萬元的價格取得B公司12%的股權,當日B公司可辨認淨資產公允價值總額為8000萬元。取得該部分股權後,按照B公司章程規定,A公司能夠派人參與B公司的生產經營決策,對該項長期股權投資轉為採用權益法核算。本例中假定A公司在取得對B公司10%股權後至新增投資日,B公司透過生產經營活動實現的淨利潤為600萬元,未派發現金股利或利潤。除所實現淨利潤外,未發生其他計入資本公積的交易或事項。
(l)20×6年1月10日,A公司應確認對B公司的長期股權投資
借:長期股權投資 1200
貸:銀行存款 1200
(2)對長期股權投資賬面價值的調整
確認該部分長期股權投資後,A公司對B公司投資的賬面價值為1800萬元(600+1200)。
①對於原10%股權的成本600萬元與原投資時應享有被投資單位可辨認淨資產公允價值份額560萬元(5600×lO%)之間的差額40萬元,屬於原投資時體現的商譽,該部分差額不調整長期股權投資的賬面價值。
對於被投資單位可辨認淨資產在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動2400(8000-5600)萬元相對於原持股比例的部分240萬元(2400×10%),其中屬於投資後被投資單位實現淨利潤部分60萬元(600×10%),應調整增加長期股權投資的賬面餘額,同時調整留存收益;除實現淨損益外其他原因導致的可辨認淨資產公允價值的變動180萬元,應當調整增加長期股權投資的賬面餘額,同時計入資本公積(其他資本公積)。針對該部分投資的賬務處理為:
借:長期股權投資 240
貸:資本公積——其他資本公積 180
盈餘公積 6
利潤分配——未分配利潤 54
②對於新取得的股權,其成本為1200萬元,與取得該投資時按照持股比例計算確定應享有被投資單位可辨認淨資產公允價值的份額960萬元(8000×l2%)之間的差額為投資作價中體現出的商譽,該部分商譽不要求調整長期股權投資的成本。