淺談內部投資中的“全過程、全方位”審計
隨著市場經濟的進一步發展，企業改革的不斷深化，企業走上了自主經營、自負盈虧、自我發展、自我約束的軌道，對內部投資的要求也越來越高， 內部投資已成為企業實現產業結構調整，擴大生產規模，增強競爭力，形成新的經濟增長目標的主要手段， 同時專案投資主體的多元化及利益格局的多樣化，都迫切需要對內部投資加強監督和評價。
內部投資審計作為我國審計領域的一個重要方面，對控制投資規模，規範建築市場等起到了很大作用。但是，由於大多數內部投資審計一般僅側重對工程預決算的造價審計，忽視對最佳化設計、籌資方式、環保功能、工程質量、造價形成等的過程控制和投資績效評價，最終無法保證內部投資的整體效果。筆者認為建設專案應該是質量、造價、效益的完美結合，也就是說要具備合格的質量、合理的造價、明顯的投資效果，才不失為一項成功的投資專案。那麼如何才能真正使建設專案得到有效的控制，達到預期的目標，只有找準建設專案的主要控制點，透過事前、事中、事後的“全過程、全方位”審計，才是徹底解決這一問題的根本途徑。為此，筆者總結近幾年的審計實踐，主要從程式、審計重點和技術方法上闡述一下自己的觀點與同行探討。
一、合理劃分投資專案突出審計重點
建設專案審計的主要目標是“合理確定造價，有效控制質量”，“客觀、公正、及時、準確”地評價建設專案績效，為提高投資整體效果服務，為建立和規範“管理科學、職責清晰、高效運作、嚴格有序”的工程建設管理體制服務。“全過程、全方位”審計就是基於上述目標而設計的一種行之有效的方法，它是針對過程中每一控制點的一種跟蹤審計，要求細，難度高，效果好，但工作量大，在目前各單位投資專案較多，審計力量相對不足的情況下要區別對待。
審計時可根據建設專案的大小、重要程度把投資專案劃分為重點建設專案和一般建設專案。重點建設專案是指工程建設投資計劃單項投資在一定數額以上的專案(如1500萬元以上的工程)，或者雖然未達到以上限額，但審計認為應作為重點建設專案對待的特殊工程。一般建設專案是指未列入重點專案的較小工程。對重點建設專案審計應採取以“事前、事中審計為主，事後審計為輔”的原則，嚴格對工程建設程式性和實質性內容進行全過程、全方位的審計監督。對一般建設專案審計應採取以“事前審計為輔，事中、事後審計為主”的原則，嚴格對工程建設程式性和實質性內容的主要過程、主要環節進行審計監督。這樣作的優點是可以解決在力量不足時透過抓大放小、突出重點來確保重點專案投資審計的質量， 當然在審計力量及人員素質允許的條件下不斷擴大“全過程、全方位”審計的範圍和深度才是專案投資審計最終追求的目標。
二、事前審計是控制專案投資的重要源泉
事前審計主要是作好開工前審計，它是控制專案投資的源頭和前提保證。審計人員應按照基本建設程式，對建設單位(專案業主或法人)提供資料的真實性、完整性、合法性、合規性以及建設專案的可行性、效益性進行初步審查，提出審計意見。對建設專案開工前的有關批件、資金來源、初步設計、施工隊伍、招標過程、前期準備工作進行審計或參與監控，重點應從以下四個方面進行。
(—)審查專案投資程式執行情況
1．對專案立項、可行性研究是否按規定進行了論證。
2．專案建議書、可行性研究報告、初步設計等有關檔案的編制、審批是否按照規定程式進行，是否符合國家產業政策及相關規定，有無越權審批的現象。
3．專案立項、投資計劃是否按現行分級管理的規定具備合法手續。
4．專案法人(或業主)的組織機構、人員配備、內控制度等是否建立健全。
5．設計、監理、施工、物資(含裝置)供應等承建單位的資質等級、資信能力、技術服務是否符合建設專案的要求，財務狀況是否良好。
6．徵地拆遷、施工現場“四通一平’等前期準備工作是否已準備就緒。
（二）審查建設資金的籌措與保障情況
1．資金籌措方式是否科學，資金來源是否安全，資金成本是否經濟，前期資金是否到位。
2．建設資金來源為自籌的部分，審查建設單位的財務報表和建設期間的財務預算，根據經營和積累情況，測算建設期間可能籌集到的建設資金是否可以滿足投資需要。
3．建設資金來源為撥款的部分，審查有無撥款單位下達的相關檔案。
4．建設資金來源為貸款的部分，審查是否簽訂了貸款意向或協議書。
5．建設資金來源為利用外資的部分，審查其真實性和合法性，是否簽訂了合同、協議等。
6．建設資金來源為合資經營專案的部分，審查合資企業合同中資金來源和各方出資比例、時間， 中介機構出具的驗資報告。
（三）審查初步設計及概算的內容是否齊全，編制依據是否適用，費用計算是否合規、準確。
1．總概算內容的全面性、真實性。有無夾帶計劃外工程、擴大建設規模、提高建設標準，或者用計劃外專案擠佔計劃內專案的情況；有無少列、漏列工程和費用專案，或者故意留缺口，將限額以上專案壓為限額以下專案的問題。
2．編制概算所依據的指標、定額、費率、材料(裝置)的預算價格等是否現行適用，費用計算是否合規、準確。
3．對初步設計的可行性、技術性、經濟性以及程式進行最佳化審查。初步設計是對建設專案進行全面規劃和具體描述實施意圖的過程，是工程建設的靈魂，是確定與控制建設專案造價的基礎，設計是否經濟合理，對控制造價具有十分重要的意義。最佳化設計的方法和措施很多，如推行限額設計；引入競爭機制實行設計招標；引入設計監理加強設計審查；運用價值工程從功能和價值上最佳化設計方案。
（四）嚴格實行公開招投標制度，規範招投標行為。
是否按規定進行了招標，招標方式、程式和評標辦法是否客觀、嚴密，必要時審計組可參與招標過程監控。按市場經濟規律辦事，各個經濟主體憑藉實力公開公平參與競爭，杜絕邀標及對內部施工單位的保護，限制工程轉包或者轉讓資質收取管理費的行為，加強對專案投資中違規違紀問題的查處力度。
另對重點建設專案可進一步採取“新開工專案審批表”的方式逐一審查，並規定“未經審計，不得開工”政策。
三、事中審計是控制專案投資的有效途徑
事中審計主要是作好建設期間審計，它是控制專案投資的重中之重。建設專案開工後至竣工決算之前，審計組應對專案建設中的各環節、各流程的主要控制點進行符合性測試，對工程進度和質量實施過程監控，對建設單位及設計、施工、監理等單位與建設專案有關的財務收支的真實性、合規性進行實質性審計，重點應從以下七個方面進行。
（一）確定控制點，適時進行符合性測試，及時對有問題的環節提出整改意見，確保建設期間各環節暢通。符合性測試應包括：
1．業主內部控制是否有效，具體包括指揮協調、組織結構、人員配置、財務控制、投資控制、工期控制、質量控制、合同控制、資訊控制、招標控制等。
2．監理內部控制是否有效，具體包括監理資格、現場組織、現場人員配備、監理大綱、實施細則等。
3．施工環節內部控制是否有效，具體包括施工資質、施工組織、施工計劃、技術裝備、質保系統、形象進度、成本控制、施工檔案等。
4. 採購環節內部控制是否有效，具體包括採購方式、供貨保證、產品質量、技術標準、運輸方式、檢測驗收、付款方式、合同履行、售後服務等。
（二）對簽訂建設工程合同進行審計監督。審計組要對建築安裝合同、物資採購合同進行審查及監督，並簽署審計會審意見，作為簽訂合同的依據之一。主要是對總承包合同、分包合同、物資採購合同是否符合國家法律、法規的規定；是否符合招標投標檔案的約定以及技術、商務澄清答疑的要求；合同的條款是否科學、具體、明確等內容進行審計監督，確保合同的嚴密性和可操作性。
（三）對影響工程“質量、工期、造價”三大控制目標實現的重要環節進行審計。審計組可透過參與工程的施工組織設計、施工技術方案(措施)、施工網路計劃、重大設計變更的技術經濟論證；參與工程施工圖交底；參與施工圖設計預算審查工作，簽署施工圖預算審計意見，來實現過程監督。
（四）對建設專案變更情況進行審計。概(預)算的'調整是否依照國家規定的編制辦法、定額、標準，由有資質的單位編制，是否按規定程式報批；設計變更的內容是否符合規定，手續是否齊全；有無擅自擴大建設規模和提高標準的問題。
（五）對建設專案資金到位和使用情況進行審計。建設資金是否落實，並按計劃及時到位；建設資金是否按規定使用，有無被轉移、侵佔、挪用、損失浪費等問題；有無非法集資、攤派和亂收費問題。
（六）對施工單位的分包轉包行為進行審計。主要審查施工單位有無以下非法轉包工程行為：
1．有無將中標專案轉讓，或者將中標專案肢解後分別轉讓。
2．有無將專案主體、關鍵性工程分包的行為。
3．分包是否在合同中約定或者經招標人(專案法人)同意。
4．分包人是否具備相應的資格條件和技術實力。
5．有無多次分包行為。
（七）堅持“先審計、後付款”原則是控制質量和造價必需手段。無論是對未完單位工程支付予付款，還是對已完單位工程結算價款，都必須按規定程式審計，方可作為工程結算及財務付款的依據。單位工程結算審計的主要內容：
1．建築安裝工程合同及開、竣工驗收資料是否齊備，並按規定履行了合法手續。
2．工程價款結算是否符合合同規定，工程預付款及年度劃線結算是否以監理單位註冊監理工程師簽發的工程進度款支付令和年度分部分項工程驗收記錄為依據。
3．單位工程預算結算的工程量是否與施工圖紙、工程施工簽證(設計變更、隱蔽工程、材料代用等)相符合，計算是否準確。
4．預算定額套用是否準確，定額材料消耗量分析、彙總是否準確。
5．建設工程材料預結算價格是否準確，材料價差調整是否符合規定，有無隨意擴大調差範圍的問題。對於特殊的新型材料、配件的預結算價格，必須由使用單位提供有關資料及測算依據，按程式報審計部審計確認後，方可進入工程預結算；一次性使用金額在5萬元以上的新型材料、配件，應由審計部初審後提出審計意見報集團公司領導特批；對於一般材料、配件，其價格必須控制在同期、同種類、同規格材料、配件市場指導價格的5％範圍內。
6．各項取費是否符合規定，有無隨意擴大取費範圍、提高取費標準的問題。
7．有無偷工減料、高估冒算、虛報冒領工程款等問題。
8．有關質監、監理、材料試驗、施工記錄、工程檔案等原始資料是否完備、真實。
9．未完工程按形象進度結算時必須經過審計，並由建設方、施工方、監理簽證後方可支付不超過90％的價款。
四、事後審計是控制專案投資的最後保證
事後審計主要是作好竣工決算審計和投資評價，建設專案竣工之後，交付使用之前，審計組應對竣工決算的真實性、完整性、合法性進行最終審定。對專案投資的經濟性、效率性、效果性進行綜合評價和預測，重點應從二個方面進行。
（一）按照“先審計、後決算、再轉資”的審計原則對竣工專案的真實性、效益性、合法性、合規性(包括：建築工程費用、安裝工程費用、裝置工器具購置費用和工程建設其它費用)進行決算審計。為了避免重複工作審計時可以充分利用事前、事中審計的結果，竣工決算審計報告可作為申請固定資產轉資， 以及工程專案由基建財務核算轉為生產財務核算的內部依據。
1. 審查工程建設專案管理的法律、法規、政策的執行效果，包括基本建設管理程式、建設專案法人負責制、合同管理制、招標投標管理制、工程建設監理制等方面的內容。
2. 審查工程建設“工期、質量、投資”三大控制目標的實現情況。
3．審查建設單位(專案法人)編制的竣工決算報表、竣工決算報告說明書、建設專案交付使用財產總表及明細表等內容。主要內容如下：
(1)審查竣工決算的編制依據是否符合規定，資料是否齊全，手續是否完備；
(2)審查工程專案是否符合已批覆的概算內容，有無概算外工程；
(3)審查尾工工程的未完工程量及所需的投資，查明是否留足投資和有無新增工程內容；
(4)審查建設專案結餘資金，銀行存款、現金和其它貨幣資金是否真實，有無帳外帳和小金庫；
(5)審查庫存物資實物和帳面價值是否真實，有無積壓、隱瞞、轉移和挪用；
(6)審查債權債務的是否真實，有無轉移、挪用建設資金和清理債權債務不及時等問題；
(7)審查建設專案交付使用財產是否真實合法；
(8)對建設專案工程質量的認證情況進行審計，審查各項工程質量證明檔案是否齊全，有無重大質量事故和經濟損失。
(二)對專案投資的經濟性、效率性、功能環保及質量進行綜合評價，對竣工投產(試生產)後的預期社會效益、經濟效益(即專案後評估)進行預測，評估工程建設專案的整體效果。
綜上所述，建設專案投資審計是一項重要的審計工作，是一項系統工程，單純的預決算審計只能使造價得到有限的控制，無法保證建設專案的整體效果，必須對其從源頭到終結的各個控制點進行控制才能達到事半功倍的效果，才能真正遏制專案中的違規行為，有效的控制工程造價，確保工程質量，提高資金和投資效果。